“合同資產”是新收入準則的新科目，表示企業已向客戶轉讓商品而有權收取對價的權利。合同資產和應收款項都是企業擁有的有權收取對價的合同權利，二者的區別在于，應收款項代表的是無條件收取合同對價的權利，即企業僅僅隨著時間的流逝即可收款，而合同資產并不是一項無條件收款權，該權利除了時間流逝之外，還取決于其他條件(例如，履行合同中的其他履約義務)才能收取相應的合同對價。簡單理解，從收取款項的確定性來講，合同資產要弱于應收賬款。僅僅隨著時間流逝即可收款的是應收賬款，即應收賬款只承擔信用風險，而合同資產除了信用風險外，還要承擔其他的風險，比如履約風險等。

企業擁有的、無條件(即僅取決于時間流逝)向客戶收取對價的權利應當作為應收款項單獨列示。

合同資產，是指企業已向客戶轉讓商品而有權收取對價的權利，且該權利取決于時間流逝之外的其他因素。

案例說明1

2022年5月1日，A公司與客戶簽訂合同，向其銷售甲、乙兩項商品，甲商品的單獨售價為6000元;乙商品的單獨售價為24000元，合同價款為25 000元。合同約定，甲商品于合同開始日交付，乙商品在一個月之后交付，只有當兩項商品全部交付之后，A公司才有權收取25 000元的合同對價。假定甲商品和乙商品分別構成單項履約義務，其控制權在交付時轉移給客戶。上述價格均不包含增值稅，且假定不考慮相關稅費影響。根據新收入準則A公司如何進行賬務處理?

案例分析

分攤至甲商品的合同價款為5 000[(6 000÷(6 000+24 000))?25 000]元，

分攤至乙商品的合同價款為20 000[(24 000÷(6 000+24 000))?25 000]元。

A公司的賬務處理如下：

(1)交付甲商品時：

借：合同資產 5 000

貸：主營業務收入 5 000

(2)交付乙商品時:

借：應收賬款 25 000

貸：合同資產 5 000

主營業務收入 20 000

案例說明2

甲企業與客戶簽訂合同，向其銷售一臺設備，不含稅價2000萬元。同時甲企業承諾安裝調試設備，安裝費用不含稅價180萬元。合同約定，在安裝調試驗收后雙方結算價款。

假定銷售設備和安裝服務是兩項履約義務。

甲企業賬務處理：

1)2022年3月銷售設備，設備控制權轉移：

借：合同資產 2260

貸：主營業務收入——銷售設備 2000

應交稅費——待轉銷項稅額 260

說明：此處銷售設備應收的款項計入合同資產，是因為該應收款項在履行了另一項履約義務(安裝調試)后，才能確定為一項僅取決于時間流逝因素的權利，此時尚未履行另一項履約義務，除了信用風險外，還承擔履約風險，因此應計入合同資產科目。

2)2022年5月安裝調試驗收完畢，雙方結算價款：

借：應收賬款 2456.20

應交稅費——待轉銷項稅額 260

貸：合同資產 2260

主營業務收入——銷售安裝服務 180

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 260

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 16.20

小結

1、“合同資產”科目的核算

本科目核算企業已向客戶轉讓商品而有權收取對價的權利。企業在客戶實際支付合同對價或在該對價到期應付之前，已經向客戶轉讓了商品的，應當按因已轉讓商品而有權收取的對價金額，借記本科目或“應收賬款”科目，貸記“主營業務收入”“其他務收入”等科目;企業取得無條件收款權時，借記“應收賬款”科目，貸記本科目。涉及增值稅的，還應進行相應的處理。

2、“合同資產”與“應收賬款”科目核算的根本區別

“應收賬款”代表的是無條件收取合同對價的權利，而“合同資產”并不是一項無條件收款權，而是一種有條件的收款權利，該收取合同對價的權力除了時間流逝之外，還取決于其他條件，如履約義務執行情況等。因此，從收取款項的確定性來講，“合同資產”要弱于“應收賬款”。僅僅隨著時間流逝即可收款的是應收賬款，即“應收賬款”只承擔信用風險，而“合同資產”除了信用風險外，還要承擔其他的風險，比如履約風險等。

基于以上分析，兩者的根本區別是：企業擁有的、無條件(即僅取決于時間流逝)向客戶收取對價的權利應當在“應收賬款”科目核算。合同資產，是指企業已向客戶轉讓商品而有權收取對價的權利，且該權利取決于時間流逝之外的其他因素。

補充：合同負債

案例說明3

2022年1月1日，甲公司開始推行一項獎勵積分計劃。根據該計劃，客戶在甲公司每消費10元可獲得1個積分，每個積分從次月開始在購物時可以抵減1元。截至2022年1月31日，客戶共消費100，000元，可獲得10，000個積分。根據歷史經驗，甲公司估計該積分的兌換率為95%，假定上述金額均不包含增值稅等的影響。假設截至2022年12月31日，客戶共兌換了4，500個積分。根據新收入準則甲公司如何進行賬務處理?

案例分析

(1)甲公司2022年1月的賬務處理如下：

分攤至商品的交易價格=[100000÷(100000+9500)]?100000=91324(元)

分攤至積分的交易價格=[9500÷(100000+9500)]?100000=8676(元)

借：銀行存款 100000

貸：主營業務收入 91324

合同負債 8676

(2)甲公司2022年12月的賬務處理如下：

兌換積分應當確認的收入=4500÷9500 ? 8676=4110(元)

借：合同負債 4110

貸：主營業務收入 4110

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