委托加工應稅消費品的兩種方式：

一、用于非直接銷售的會計處理

一般而言，收回后用于連續生產和以高于受托方同類應稅消費品價格對外出售是非直接銷售的兩種常見情況。兩種情況下委托加工應稅消費品會計處理存在一些細微差別，為了詳細說明兩種情況的會計處理過程，分別舉例如下：

案例1：2019年5月A公司購入原材料，支付不含稅加工費5萬元委托B公司加工應稅消費品，并包含進項稅6500元。其中，原材料進項稅2.6萬元，不含稅成本為20萬元。委托加工環節應交消費稅4萬元，收回后實現對外銷售，消費稅、銷項稅額和銷售不含稅價格分別為5萬元、6.5萬元和50萬元，同時回收過程中A公司支付往返運費2萬元(不含稅)，進項稅為1800元。假設B公司同類應稅消費品不含稅售價40萬元，由于收回后的銷售價格高于同類應稅消費品價格，根據現行稅法的規定上述銷售行為屬于非直接銷售，因此A公司應該按規定需申報繳納消費稅，并允許對B公司已代收代繳的消費稅予以扣除。

A公司購入材料時詳細賬務處理的借記科目分別為“應交稅費——應交增值稅”和“原材料”，貸記科目應該為“銀行存款”，金額分別為2.6萬元、20萬元貨物22.6萬元。發出委托加工材料時，A公司詳細賬務處理的借記科目和貸記科目分別為“委托加工物資”和“原材料”，金額均為20萬元。支付加工環節的稅費和支付運費時，A公司詳細賬務處理如表1所示：

A公司收回委托加工物資時賬務處理的借記科目和貸記科目分別為“庫存商品”和“委托加工物資”，金額均為27萬元。根據現行稅法的相關規定，A公司應該補交差價的消費稅，計算可得應交納消費稅為5萬元(50*10%)，交納稅金時詳細賬務處理的借記科目和貸記科目分別為“稅金及附加”和“應交稅費——應交消費稅”，金額均為5萬元。A公司需要對應交增值稅進行計算，對B公司已代收代繳的消費稅予以扣除，計算可得應交增值稅為3.07萬元，交納稅金時詳細賬務處理的借記科目分別為“應交稅費——應交增值稅(已交稅金)”和“應交稅費——應交消費稅”，貸記科目為“銀行存款”，金額分別為3.07萬元(6.50-0.65-2.60-0.18)、1萬元(5-4)和4.07萬元，同時A公司需要對銷售成本進行結轉，詳細賬務處理的借記科目和貸記科目分別為“主營業務成本”和“庫存商品”，金額均為27萬元。

案例2：2018年1月C公司委托D公司加工一批產品，增值稅、支付加工費和發出原材料費用分別為6800元、4萬元和10萬元。加工期間，D公司代收代繳消費稅總計6萬元，并且D公司沒有同類消費品出售。產品收回后，C公司將其用于連續加工，并最終以不含稅30萬元的價格對外出售。由于委托加工應稅消費品收回后用于連續生產，根據現行稅法的規定上述銷售行為屬于非直接銷售，因此C公司應該按規定需申報繳納消費稅，并允許對已代收代繳的消費稅予以扣除。

發出委托加工材料時，C公司詳細賬務處理的借記科目和貸記科目分別為“委托加工物資”和“原材料”，金額均為10萬元。支付代收代繳消費稅、增值稅和加工費時，C公司詳細賬務處理如下：

借：應交稅費——應交消費稅6(組成計稅價格20*30%)

應交稅費——應交增值稅0.68

委托加工物資4

貸：銀行存款10.68

連續生產的應稅消費品完工驗收入庫時，C公司賬務處理應該借記“庫存商品”，貸記“生產成本”。由于D公司沒有同類消費品出售，而組成計稅價格=(加工費+材料成本)÷(1-比例稅率)。詳細計算可得，組成計稅價格=(10+4)÷(1-30%)=20(萬元)。C公司最終以不含稅30萬元的價格對外出售，取得收入時C公司賬務處理的借記科目應該為“銀行存款”，貸記科目應該分別為“應交稅費——應交增值稅”和“主營業務收入”，同時需要對成本進行結轉，詳細賬務處理應該借記“主營業務成本”，貸記“庫存商品”。由于最終銷售價格明顯高于組成計稅價格，因此詳細計算可得C公司應繳納的消費稅為9萬元，詳細賬務處理的借記科目和貸記科目應該分別為“稅金及附加”和“應交稅費——應交消費稅”，金額均為9萬元。在此基礎上，C公司當期應該補繳消費稅為3萬元，補繳時賬務處理的借記科目和貸記科目應該分別為“應交稅費——應交消費稅”和“銀行存款”，金額均為3萬元。

二、用于直接銷售的會計處理

財法[2012]8號文明確規定委托方以不高于受托方的計稅價格出售即為直接銷售。現行稅法規定收回后用于直接銷售情況下，交貨時代收代繳消費稅銷售時不再繳納。

例3：2018年5月E卷煙廠委托F公司加工煙絲，原材料煙葉總計50萬元，并均來源于E卷煙廠。收回煙絲后，E卷煙廠以110萬元的價格直接對外銷售，加工過程中E卷煙廠支付加工費27萬元，并且E公司沒有同類消費品出售。假設，E卷煙廠消費稅稅率為30%，貨物的增值稅稅率為17%。與非直接銷售不同，委托加工應稅消費品用于直接銷售的會計處理相對較為簡單。原材料發出時，E卷煙廠詳細賬務處理的借記科目和貸記科目應該分別為“委托加工物”和“原材料”，金額均為50萬元。支付加工費和F公司代收代繳消費稅時，詳細賬務處理如表2所示：

由于F公司沒有同類消費品出售，組成計稅價格=(27+50)÷(1-30%)=110(萬元)，在此基礎上可以計算支付代收代繳消費稅為33(110×30%)萬元。加工的煙絲入庫時，詳細賬務處理的借記科目和貸記科目應該分別為“庫存商品”和“委托加工物資”，金額均為110萬元。收回煙絲后以110萬元的價格直接對外銷售，現行稅法下不需要計算繳納消費稅，出售時詳細賬務處理的借記科目為“銀行存款”，貸記科目分別為“應交稅費——應交增值稅”和“主營業務收入”，金額分別為128.7萬元、18.7萬元和110萬元，其中銷售煙絲的增值稅的計算方法為110×17%。同時，E卷煙廠需要對成本進行結轉，詳細賬務處理的借記科目和貸記科目應該分別為“主營業務成本”和“庫存商品”，金額均為110萬元。

現行稅法下應稅消費品在流通的某一環節納稅之后，其余環節都不再征稅，并且消費稅的納稅環節比較單一，主要在生產、委托加工和進口環節納稅。分析上述案例可以看出，由于加工過程中已計征過消費稅，因此直接出售時企業不再繳納消費稅符合現行稅法生產經營環節中只征收一次的原則。然而，現實工作中這種情況是非常少見的，其原因為不加價出售前提下企業的稅后利潤為0。對于企業而言，這種利潤為0的銷售方式企業必然不會選擇，為了追求利潤的最大化，企業一般情況下會以高于成本價格銷售商品。

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