小企業(yè)的長期待攤費用怎么入賬?

企業(yè)產(chǎn)生的長期待攤費用，在進行日常會計記賬時，借方記錄“長期待攤費用”，貸方記錄“銀行存款”“庫存現(xiàn)金”“原材料”“庫存商品”“應(yīng)付票據(jù)”“應(yīng)付賬款”等會計科目。分攤長期待攤費用，會計記賬時，借方記錄“生產(chǎn)成本”“制造費用”“研發(fā)支出”“管理費用”“銷售費用”等會計科目，貸方記錄“長期待攤費用”。

對于企業(yè)過去和現(xiàn)在已經(jīng)繳納的各項稅費，以及各種無法與未來收益和利潤相配比的其他各項費用開支，皆不得在本科目核算。

長期待攤費用的會計處理案例講解

(一)已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出的會計核算

1.概念解說

固定資產(chǎn)的改建支出，一般是指改變設(shè)備、房屋或者建筑物結(jié)構(gòu)、延長使用年限等，而產(chǎn)生的相關(guān)費用支出。對于已足額提取折舊的固定資產(chǎn)而言，這時賬面價值就是固定資產(chǎn)的原值減去累計計提折舊后余額，即凈殘值量。相當于是此時該項固定資產(chǎn)的可以被利用價值已全部發(fā)生了價值遷移，這時候，如果再在這些資產(chǎn)賬面上產(chǎn)生一些改建性的費用支出，單從賬理上講，是不能將其計入固定資產(chǎn)成本的。因為此時固定資產(chǎn)的價值形式已經(jīng)發(fā)生了轉(zhuǎn)變，即完全徹底消失，后續(xù)的費用支出，當然也就沒有了可以附著的相關(guān)價值形式載體。所以，還是應(yīng)將其作為長期待攤費用來核算，更加合理一些。

因為通過對固定資產(chǎn)的改建，從而改變、完善設(shè)備、房屋或者建筑物的結(jié)構(gòu)，得以延續(xù)了其使用價值和使用年限，同時，又能為企業(yè)帶來一定的經(jīng)濟利益和經(jīng)營利潤的流入。所以，在進行會計核算時，對于該項支出，務(wù)必按照該被改建的資產(chǎn)預(yù)計尚可使用的年限分期分攤，也就是說要在固定資產(chǎn)的日后可受益期限內(nèi)進行均衡攤銷，這也是符合基本情理的。

2.會計核算

依據(jù)企業(yè)所得稅現(xiàn)行政策，從會計核算角度來看，對于已足額提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出，應(yīng)當按照固定資產(chǎn)預(yù)計尚可使用年限分期攤銷。

例1：A公司2000年1月1日驗收入賬并投入使用一棟F廠房，價值1000萬元，2019年12月31日公司已經(jīng)足額提取F廠房折舊費，此后，未再對F廠房計提折舊費。

2021年1月18日，公司股東會議決定對F廠房進行改造性建設(shè)，增加龍門吊車、傳送帶，加固梁柱等。改建工程由B建筑安裝工程公司負責(zé)承包。截至2021年3月18日，改建工程已完工，工程驗收并投入使用。工程決算顯示工程造價為480萬元。公司以銀行存款形式支付改建工程款380萬元，余款1年后再付。預(yù)計該項改建工程的尚可使用年限為10年。月底，A公司編制會計分錄如下：

(1)支付改建費用時：

借：長期待攤費用——F廠房改建費用4800000

貸：銀行存款3800000

應(yīng)付賬款——B建筑安裝公司1000000

(2)每月攤銷改建費用時(按10年攤銷期計算):

借：制造費用40000

貸：長期待攤費用——F廠房改建費用40000

(二)租入固定資產(chǎn)的改建支出的會計核算

1.概念解說

以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)，同該資產(chǎn)相關(guān)聯(lián)的經(jīng)營風(fēng)險和勞動報酬并沒有一同隨資產(chǎn)轉(zhuǎn)移到固定資產(chǎn)的承租企業(yè)，所以，資產(chǎn)的所有權(quán)依然屬于固定資產(chǎn)的出租企業(yè)，承租企業(yè)只在協(xié)議規(guī)定的期限內(nèi)，擁有對該資產(chǎn)的使用權(quán)。因而，對以經(jīng)營租賃方法租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改建支出，雖然能夠為承租企業(yè)帶來一時的經(jīng)濟利益和經(jīng)營利潤的流入，但是，出租企業(yè)仍然是此類固定資產(chǎn)的所有者，而不是作為承租企業(yè)的改建方。因此，改建支出不能作計入固定資產(chǎn)成本處理，而只能計入長期待攤費用，留給后期分攤。所以，對承租企業(yè)的改建支出受益期的計算，僅僅只能局限于合同約定的剩余租賃期限內(nèi)，不能超過(或者短于)這個界限;對承租企業(yè)的改建支出分攤期的計算，也只能限制在協(xié)議約定的剩余租賃期限內(nèi)(不能超過或者短于這個界限)進行平均攤銷。

除此之外，也有另外一種處理辦法，那就是可選擇在剩余租賃期限與預(yù)計可使用年限二者相較最短的期限內(nèi)，進行平均分攤。

2.會計核算

依照企業(yè)所得稅現(xiàn)有規(guī)定，從會計核算視角來看，對于經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改建支出，應(yīng)當按照合同中明文規(guī)定的剩余租賃期限分期平均分攤。

例2：A公司2018年1月1日，向隨州星勤科技公司租入一棟處于鬧市區(qū)的F辦公樓，租期為11年。雙方的租賃協(xié)議約定：在租期內(nèi)，隨州星勤科技公司允許A公司對F辦公樓進行改建裝修，所有的改建裝修等支出，均由A公司負擔(dān)。

2018年1月2日，A公司委托B建筑安裝工程公司，對F辦公樓進行整體改建裝修。2018年1月28日，F(xiàn)辦公樓改建裝修工程完工并驗收合格，工程決算造價為240萬元。預(yù)計可用年限為10年。2018年2月28日，A公司以銀行存款形式，支付B建筑安裝工程公司前期各種改建裝修費用200萬元，雙方商定，剩余40萬元一年后再結(jié)算。

月底，A公司編制會計分錄如下：

(1)支付改建裝修費用時：

借：長期待攤費用——租入F辦公樓改建支出2400000

貸：銀行存款2000000

應(yīng)付賬款——B建筑安裝公司400000

(2)每月攤銷改建裝修費用時(按10年剩余租賃期限計算):

借：管理費用——辦公費20000

貸：長期待攤費用——租入F辦公樓改建支出20000

此外，也有一種觀點認為：以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的經(jīng)營改良支出，旨在增加經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的使用效益和經(jīng)營效用，或者是延伸、增長固定資產(chǎn)的實際使用壽命;而對固定資產(chǎn)進行改裝、翻修、改建等費用支出的分攤期，就可以在剩余租賃期限與預(yù)計可使用年限二者相較最短的期限內(nèi)，進行均衡分攤。

一般而言，企業(yè)的固定資產(chǎn)折舊、修理支出，大都能夠在發(fā)生當期利潤中直接扣減。但是，如果有滿足下列情形之一的固定資產(chǎn)修理，都可以視為固定資產(chǎn)改良費用支出：一是發(fā)生的修理費用支出，達到或者超過固定資產(chǎn)原值百分之二十以上;二是經(jīng)過修理后，相關(guān)資產(chǎn)的整體經(jīng)濟使用壽命能夠延長兩年及以上;三是經(jīng)過修理后，相關(guān)的固定資產(chǎn)被賦予全新的功能，或者不同的用途。對于企業(yè)的固定資產(chǎn)改良支出而言，如果相關(guān)固定資產(chǎn)未能提足折舊費用，可以繼續(xù)增加固定資產(chǎn)原有價值;如果相關(guān)固定資產(chǎn)已經(jīng)提足折舊費用，務(wù)必作為遞延費用處理，應(yīng)該在不短于5年的時間內(nèi)均衡分攤改良費用支出。

例3：A公司2020年1月1日，向隨州星勤科技公司租入一棟處于高新技術(shù)開發(fā)區(qū)的D工業(yè)廠房。該廠房原為機械加工車間，廠房原價值為1000萬元。雙方的租賃協(xié)議約定：租期為8年。在租期內(nèi)，隨州星勤科技公司允許A公司對D工業(yè)廠房生產(chǎn)線進行升級改良，所有的生產(chǎn)線升級改良等支出，均由A公司負擔(dān)。

2020年1月2日，A公司委托B建筑安裝工程公司，對D工業(yè)廠房生產(chǎn)線進行升級改良，用于生產(chǎn)新能源汽車。2020年2月28日，D工業(yè)廠房生產(chǎn)線升級改良工程完工并驗收合格，工程決算造價為600萬元。經(jīng)權(quán)威部門檢測認定，D工業(yè)廠房生產(chǎn)線經(jīng)過升級改良后，預(yù)計經(jīng)濟使用壽命延長5年。

2020年5月28日，A公司以銀行存款形式，支付B建筑安裝工程公司前期各種升級改良費用500萬元，雙方商定，剩余100萬元一年后再結(jié)算。

月底，A公司編制會計分錄如下：

(1)支付升級改良費用時：

借：長期待攤費用——租入D工業(yè)廠房改良支出6000000

貸：銀行存款5000000

應(yīng)付賬款——B建筑安裝公司1000000

(2)每月攤銷升級改良費用時(按5年攤銷期計算):

借：制造費用100000

貸：長期待攤費用——租入D工業(yè)廠房改良支出100000

同時，大家還應(yīng)該關(guān)注，除去已足額提取折舊費用的固定資產(chǎn)和以經(jīng)營租賃方法租入的固定資產(chǎn)之外，企業(yè)所擁有的其他固定資產(chǎn)，如果依然存在著可利用價值，仍然可以通過計提折舊費用，在計入當期損益后，從當期利潤中予以扣減。而從這個角度上看，這時企業(yè)用于對這些固定資產(chǎn)的改建支出，將會增加固定資產(chǎn)的原有價值，甚至客觀上拉長了固定資產(chǎn)的利用期限和使用年限，其經(jīng)濟性質(zhì)仍屬于資產(chǎn)化投入，改建支出將計入固定資產(chǎn)原值;而且，也應(yīng)相應(yīng)適當延長固定資產(chǎn)的折舊期限。企業(yè)在按照規(guī)定通過提取折舊費用的方式，將其計入當期損益后，從當期利潤中得以扣除，而不能將其作為長期待攤費用進行分期分攤。

(三)固定資產(chǎn)的大修理支出的會計核算

1.概念解說

固定資產(chǎn)大修理費用，主要指替換固定資產(chǎn)的主要部件較多、修理時限較長、費用支出金額較大、原有功能提升較快，使固定資產(chǎn)原有功用得到進一步恢復(fù)的修理費用。

作為分期分攤的固定資產(chǎn)大修理支出，必須同時滿足下列兩個前提條件：一是修理支出必須達到或超過取得固定資產(chǎn)時的計稅基礎(chǔ)百分之五十以上。通常情況下，固定資產(chǎn)的一般性日常修理支出，都不被當作長期待攤費用來管理，而被看成收益性支出，從當期實現(xiàn)的財務(wù)利潤中予以全額扣減。也只有滿足特定要求的修理支出，即滿足特殊資本化條件的修理費用支出，才有必要和可能作為長期待攤費用，在日后予以分期均攤。二是修理后固定資產(chǎn)的利用期和收益期拉長至兩年以上。固定資產(chǎn)的修理支出，通常意在延長固定資產(chǎn)的經(jīng)濟壽命，從而達到提高其利用價值之目的。一般情形下，被納入長期待攤費用核算管理的固定資產(chǎn)的大修理支出，務(wù)必是使固定資產(chǎn)經(jīng)過一番修理維護之后，其使用年限將會至少延長至兩年以上。不然，此項修理支出將不被視為大修理支出。而該項要求又結(jié)合了第一項條件，兩者共同構(gòu)成了固定資產(chǎn)大修理支出的兩個充分前提條件。

2.會計核算

基于企業(yè)所得稅現(xiàn)行政策，從會計核算角度分析，對于固定資產(chǎn)的大修理支出，應(yīng)當按照固定資產(chǎn)尚可使用年限，在日后分期分攤。

例4：A公司2019年1月1日，委托B建筑安裝工程公司，對其自有的F工業(yè)廠房生產(chǎn)線進行重大修理，工期2個月，2019年2月28日大修完畢，驗收合格，并交付使用。工程決算造價為600萬元。該廠房原價值為900萬元。預(yù)計下次大修的時間為2024年1月左右，預(yù)計可使用年限為5年。

2019年3月28日，A公司以銀行存款形式，支付B建筑安裝工程公司前期各種重大修理費用500萬元，雙方商定，剩余100萬元一年后再結(jié)算。

月底，A公司編制會計分錄如下：

(1)支付大修理費用時：

借：長期待攤費用——F工業(yè)廠房大修理費6000000

貸：銀行存款5000000

應(yīng)付賬款——B建安公司1000000

(2)每月攤銷大修理費用時(按5年攤銷期計算)：

借：制造費用——F工業(yè)廠房100000

貸：長期待攤費用——固定資產(chǎn)大修理100000

(四)其他應(yīng)當作為長期待攤費用的支出的會計核算

其他長期待攤費用，從費用支出發(fā)生月份的次月算起，在日后分期分攤，攤銷期限不得低于三年。目前，稅法之所以未對其他長期待攤費用作更為具體的劃分和界定，主要是由于立法者考慮到各企業(yè)的實際情況異常復(fù)雜，難以簡單地做出統(tǒng)一認定，只能根據(jù)稅務(wù)機關(guān)執(zhí)法實踐情況發(fā)展的需要，授權(quán)財政、稅務(wù)主管部門對此加以個別認定和特殊界定。

現(xiàn)以籌建期間開辦費用為例，說明其他應(yīng)當作為長期待攤費用的支出的會計核算方法。

1.概念解說

籌建期間費用即開辦費，通常指在籌建企業(yè)過程中發(fā)生的、必要的、不能計入固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)價值的所有的成本費用。主要包括：企業(yè)籌建工作人員的薪酬、員工上崗培訓(xùn)支出、籌建處辦公場所租賃費支出、交通差旅費支出、辦公用品支出、公司注冊登記支出、律師咨詢支出、招待費支出，以及其他不能計入固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)構(gòu)建成本的匯兌損益、利息支出等。但是，不包括籌建期間為取得各項固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)所發(fā)生的各種成本費用支出;另外，應(yīng)當由當期承擔(dān)的借款利息、辦公費、租金、差旅費等，也不能作為長期待攤費用來進行會計核算處理。

2.會計核算

根據(jù)企業(yè)所得稅法律法規(guī)，從會計核算實際出發(fā)，籌建期間費用即開辦費，雖然沒有直接要求企業(yè)計入長期待攤費用中，但是，企業(yè)仍然可以選擇在開始經(jīng)營之日的當年一次性從利潤中扣除，也可以選擇按照長期待攤費用進行管理，按照分攤年限不低于三年的方法處理。但是，上述某一種處理辦法一旦確定，不得隨意變更。

為了核算企業(yè)籌建階段內(nèi)有關(guān)費用的發(fā)生、攤銷和攤余情況，企業(yè)可以在“長期待攤費用”一級科目基礎(chǔ)上，再設(shè)置“開辦費”二級核算科目。

例5：A公司在籌建期間(1998年1月至2月)，發(fā)生企業(yè)籌建工作人員的薪酬、員工上崗培訓(xùn)支出、辦公場所租賃費支出、交通差旅費支出、辦公用品支出、公司注冊登記支出、律師咨詢支出、招待費支出等開辦費用共計60萬元，假定都以銀行存款支付。公司1998年3月18日正式開業(yè)。

月底，A公司編制會計分錄如下：

(1)籌建期間開辦費用實行開業(yè)時一次性轉(zhuǎn)銷

①支付開辦費用時：

借：長期待攤費用——開辦費600000

貸：銀行存款600000

②開業(yè)后一次性轉(zhuǎn)銷時：

借：管理費用——開辦費600000

貸：長期待攤費用——開辦費600000

(2)籌建期間開辦費用按照長期待攤費用處理

①支付開辦費用時：

借：長期待攤費用——開辦費600000

貸：銀行存款600000

②每月攤銷開辦費用時(按5年攤銷期計算):

借：管理費用——開辦費10000

貸：長期待攤費用——開辦費10000

最后還要強調(diào)的是，在對“長期待攤費用”賬戶管理上，企業(yè)不僅要按照項目費用的種類設(shè)置明細賬，進行項目明細核算，而且還必須要在會計報表附注中，按照項目費用清單，詳細地披露其發(fā)生額、分攤額、攤余價值、攤銷期限、攤銷方式等細節(jié)信息。

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